智仁原创 | 二倍工资要不要缴纳个人所得税

《中华人民共和国劳动合同法》第十条第一款和第二款规定，“建立劳动关系，应当订立书面劳动合同。已建立劳动关系，未同时订立书面劳动合同的，应当自用工之日起一个月内订立书面劳动合同。”签订书面劳动合同是用人单位的法定义务，用人单位未在用工之日一个月内与劳动者签订书面劳动合同的，应当依法承担相应责任。

《中华人民共和国劳动合同法》第八十二条规定，“用人单位自用工之日起超过一个月不满一年未与劳动者订立书面劳动合同的，应当向劳动者每月支付二倍的工资。用人单位违反本法规定不与劳动者订立无固定期限劳动合同的，自应当订立无固定期限劳动合同之日起向劳动者每月支付二倍的工资。”用人单位有用工超过一个月未与劳动者签订书面劳动合同或者未依法与劳动者签订无固定期限劳动合同情形的，均应向劳动者支付二倍工资。前一种情形在劳动争议中最为常见，而且由于最长可以要求支付11个月的二倍工资，最终为劳动仲裁裁决或法院裁判确认的二倍工资往往少则上万元，多则几十万元。那么，劳动者收到这么一笔“巨款”是否应该申报缴纳个人所得税或者用人单位向劳动者支付二倍工资是否应该代扣代缴个人所得税？本文以案例来回答这个问题。

高某与SK公司劳动争议纠纷一案，法院判令SK公司在判决书生效之日起三日内向高某支付未签订劳动合同二倍工资差额19089.66元、解除劳动合同经济补偿金4000元、延长工作时间加班工资6525.87元、法定节假日加班工资579.3元，并承担案件诉讼费15元，合计30209.83元。上述判决书已于2014年12月3日发生法律效力。之后，因SK公司未履行生效法律文书所确定的义务，高某向法院申请强制执行。法院于2015年1月13日从SK公司账户内扣划存款30849.02元（包含迟延履行利息）。SK公司对上述执行措施不服，向法院提出执行异议，请求退还错误扣划的30849.02元，并认为依法缴纳个人所得税是公民应尽的义务，支付所得的单位有义务代扣代缴个人所得税，法院判决金额不在免税之列，公司已于2014年12月24日向高某账户汇款25526.12元，向税务机关代缴税款4668.71元。

执行法院认为，二倍工资和赔偿金均是法律规定的惩罚性赔偿，并非工资薪金所得，不在应税范围内。而判决书确定的加班工资以及节假日加班工资名目上属于工资、薪金所得，但上述加班工资系被执行人违法拖欠导致以判决一次性给付的方式确认，且加班工资和节日加班工资系一段时间内的所得，如分摊到具体月份和日期，工资、薪金所得是否达到应税界限，应税金额如何具体计算均需核定，不能排除纳税义务人不应计税和可以依法抵扣的情形。被执行人擅自为已经离职且为此进行劳动争议诉讼的员工进行所谓的代扣代缴，系拒绝全面履行生效法律文书的不当行为。故执行法院驳回了SK公司的异议请求。SK公司不服，申请复议。

复议法院经向主管税务机关函询后认为，二倍工资属于惩罚性赔偿，不征收个人所得税，其余款项应按照“工资薪金所得”征收个人所得税，由支付所得方代扣代缴个人所得税，补发的工资可以按月分摊计征个税。SK公司代扣代缴的税款，原本便是高某应当向国家缴纳的税款,应当视为是SK公司履行生效判决所确定的给付款项的组成部分。执行法院应当在核定高某须缴纳的个人所得税金额和本案迟延履行利息数额的基础上，重新核算本案的执行标的，并结合SK公司此前已实际履行的情况，对从SK公司账户中扣划的款项进行相应处理。

本案的涉税问题有二，一是用人单位支付给劳动者的二倍工资等款项是否应缴纳个税问题，二是生效裁判文书履行义务与个税代扣代缴义务之冲突问题。本文只分析第一个问题中的二倍工资要不要缴纳个税部分。

（一）二倍工资在劳动法上的定性

二倍工资虽有工资之名，但不能顾名思义地认为二倍工资也是劳动报酬。在劳动争议司法实践中，一般认为签订书面劳动合同是用人单位的法定义务，二倍工资是用人单位违反该法定义务而支付的惩罚性赔偿金，不是劳动报酬。

这一点也可以从二倍工资的仲裁时效上得到印证。《中华人民共和国劳动争议调解仲裁法》第二十七条规定，“劳动争议申请仲裁的时效期间为一年。仲裁时效期间从当事人知道或者应当知道其权利被侵害之日起计算。……劳动关系存续期间因拖欠劳动报酬发生争议的，劳动者申请仲裁不受本条第一款规定的仲裁时效期间的限制；但是，劳动关系终止的，应当自劳动关系终止之日起一年内提出。”如果二倍工资系劳动报酬，则其仲裁时效应自劳动关系终止之日起算，实务却并非如此。譬如在浙江省，《浙江省劳动仲裁院印发<关于劳动争议案件处理若干问题的解答>的通知》（浙劳仲院[2012]3号）第四条规定，“《劳动合同法》第八十二条所称的‘二倍工资’中加付的一倍工资并不属于劳动报酬，劳动者申请仲裁的时效为一年。用人单位自用工之日起超过一个月未与劳动者订立书面劳动合同，劳动者要求用人单位支付二倍工资的，仲裁时效应从用人单位与其补订劳动合同之日或者视为双方已订立无固定期限劳动合同之日起计算。”

（二）二倍工资在税法上的定性

税务机关虽有对业务或支付行为在税法上重新定性的权力，但若非业务或支付行为存在不合理的商业目的或有避税之目的，也应尊重部门法对业务性质的认定。在劳动法上，二倍工资既已被认为是惩罚性赔偿金，则税法上不应视为劳动报酬，而应根据税法规定判断二倍工资是否属于个税的征税范围。

2011年6月30日修订的《中华人民共和国个人所得税法》（中华人民共和国主席令第48号）第二条规定，“下列各项个人所得，应纳个人所得税：一、工资、薪金所得；二、个体工商户的生产、经营所得；三、对企事业单位的承包经营、承租经营所得；四、劳务报酬所得；五、稿酬所得；六、特许权使用费所得；七、利息、股息、红利所得；八、财产租赁所得；九、财产转让所得；十、偶然所得；十一、经国务院财政部门确定征税的其他所得。”二倍工资显然不属于第二至十项所得类型，关键在于是否属于工资薪金所得或经国务院财政部门确定征税的其他所得。

2011年7月19日修订的《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第600号）第八条规定，工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。工资、薪金所得，是指个人因任职或者受雇取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。二倍工资不属于已经列举的几种收入类型，有人因此认为二倍工资属于“与任职或者受雇有关的其他所得”，只要取得的收入与任职或者受雇有关，即属于工资薪金所得。如此理解，难免违法征税，譬如员工因工受伤享受的工伤保险待遇、在公司微信工作群中收到的红包等都会被列入征税范围，因为都与任职或者受雇有关。“与任职或者受雇有关的其他所得”这一兜底规定的重点不在于“与任职或者受雇有关”，而在于“其他所得”， “其他所得”应与“工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴”具有同质性，都是劳动收入，是劳动的对价。惟后者一般表现为现金收入，而所得是指纳税人在一定时期内因生产、经营、投资、劳动等所获取的利润或收益，只要是因劳动而取得了房产、股票期权等财产性权益，即属于其他所得。二倍工资显然不是劳动获取的收入，不属于“与任职或者受雇有关的其他所得”。

“经国务院财政部门确定征税的其他所得”的规定在新个税法中虽已删除，但在案件发生当时尚属有效规定。其实，财政部和税务总局从未对二倍工资是否属于个人所得税征收范围作出规定，只有关于解除劳动关系取得的一次性补偿收入（经济补偿金或赔偿金）的征免规定，有人因此认为应当参照《国家税务总局关于个人因解除劳动合同取得经济补偿金征收个人所得税问题的通知》（国税发[1999]178号）和《财政部、国家税务总局关于个人与用人单位解除劳动关系取得的一次性补偿收入征免个人所得税题的通知》（财税[2001]157号），二倍工资的个税征免以数额是否超过当地上年职工平均工资3倍为标准。但这种参照适用没有法律依据，劳动法要求企业对非本人意愿中断就业的劳动者进行补偿是因为失业的劳动者可能在一段时间内找不到工作，没有固定收入；而二倍工资纯属对用人单位违法的惩罚。

还有一种观点认为，只要税法及财政部和税务总局没有对二倍工资规定税收优惠待遇，即应当按正常工资薪金所得缴纳个人所得税。这种观点显然是本末倒置的，一项收入当且仅当属于个人所得税应税所得时，才有规定税收优惠的可能。

综上所述，本文认为，二倍工资既不属于工资薪金所得，也不属于经国务院财政部门确定征税的其他所得，对其征税没有法律依据。

杨银德